2. Neues zur Gewinnermittlung

2.1. vGA bei Teilwertabschreibung auf Zinsforderungen nach Teilwertabschreibung der Darlehensforderung

Die Forderung auf Rückzahlung des Darlehens und die Forderung auf Zahlung der vereinbarten Darlehenszinsen sind nach einem BFH-Urteil vom 11.11.2015 getrennt voneinander zu bilanzieren. Dementsprechend schlage die als vGA zu qualifizierende Wertberichtigung der Darlehensforderung nicht auf den Ausweis der Zinsforderungen als Nebenleistung zum Darlehen durch.

2.2. Abzugsfähigkeit von Schuldzinsen für ein Darlehen zur Finanzierung von Zinszahlungen eines Investitionsdarlehens

Werden die auf ein sogenanntes „Zinsdarlehen“ entfallenden Zinsen ausschließlich dazu verwendet, Zinszahlungen auf ein zwecks Finanzierung eines Mitunternehmeranteils aufgenommenes Hauptdarlehen zu finanzieren, so stehen diese in einem hinreichend engen und deutlich erkennbaren Zusammenhang mit der Finanzierung der von § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG begünstigten Gesellschaftsanteile und unterliegen deshalb nach Auffassung des FG Düsseldorf in einem – nicht rechtskräftigen – Urteil vom 29.09.2015 nicht der Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 4a EStG.

2.3. Nicht abziehbare Repräsentationskosten – hier: Golfturnier

A.
Zwar können durch das Veranstalten eines Golfturniers veranlasste Aufwendungen einen den Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten „ähnlichen Zweck“ erfüllen und dadurch den Betriebsausgabenabzugsausschluss nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG auslösen. Dies gilt aber nach einem BFH-Urteil vom 14.10.2015 nicht für Aufwendungen im Zusammenhang mit einer Golfturnierreihe (20 Veranstaltungen) mit freier Teilnahmemöglichkeit für jeden Interessenten, zu deren Finanzierung sich ein Brauereibetrieb gegenüber seinen Geschäftspartnern (hier: Vereine bzw. Gastronomiebetriebe) im Rahmen von Bierliefervereinbarungen vertraglich verpflichtet. Die Durchführung der Turniere sei in diesem Falle als eine Art Preisbestandteil anzusehen. Daher sei der Betriebsausgabenabzug in diesem speziellen Fall zulässig.

B.
Die Aufwendungen für die Durchführung eines Golfturniers einschließlich der Aufwendungen für die Bewirtung der Turnierteilnehmer und Dritter im Rahmen einer sich an das Golfturnier anschließenden Abendveranstaltung sind nach einem anderen BFH- Urteil vom 16.12.2015 nicht abziehbare Betriebsausgaben gem. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG. Dies gelte auch dann, wenn beide Veranstaltungen auch dem Zweck dienen, Spenden für die Finanzierung einer Wohltätigkeitsveranstaltung zu generieren. Ein Betriebsausgabenabzug unter Berufung auf den Sponsoring-Erlass komme nicht in Betracht.

2.4. Gutschrift auf Kapitalkonto II einer Personengesellschaft ist Einlage

Überträgt der Kommanditist einer KG dieser ein Wirtschaftsgut, dessen Gegenwert allein seinem Kapitalkonto II gutgeschrieben wird, liegt keine Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten, sondern eine Einlage vor, wenn sich nach den Regelungen im Gesellschaftsvertrag der KG die maßgeblichen Gesellschaftsrechte nach dem aus dem Kapitalkonto I folgenden festen Kapitalanteil richten. Das hat der BFH mit Urteil vom 29.07.2015 entschieden und der Sichtweise der Finanzverwaltung in einem BMF-Schreiben vom 11.07.2011 ausdrücklich widersprochen.

Damit hat der Gesellschafter nach Ansicht des BFH keine Gegenleistung für die Einbringung des Wirtschaftsguts erhalten und das Wirtschaftsgut kann – mangels Anschaffungskosten – nicht abgeschrieben werden.

2.5. Vorlagebeschluss zur Trennungstheorie bei teilentgeltlichen Übertragungen

Der X. Senat des BFH hat dem Großen Senat die Rechtsfrage vorgelegt, ob es unter Anwendung der sogenannten strengen Trennungstheorie zu einer Teilgewinnrealisierung kommt, wenn ein Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen eines Mitunternehmers teilentgeltlich in das Gesamthandsvermögen der Mitunternehmerschaft übertragen wird, der Teilwert des Wirtschaftsguts über dem Buchwert liegt und die Teilgegenleistung geringer als der Buchwert ist.

Hinweis:

Der X. Senat tendiert – wie die Finanzverwaltung – zur strengen Trennungstheorie, die im Anwendungsbereich des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG bei teilentgeltlichen Übertragungen stets eine Teilgewinnrealisierung hervorruft, wenn der Teilwert des übertragenen Wirtschaftsguts den steuerlichen Buchwert übersteigt. Der IV. Senat des BFH ist anderer Meinung. Die von ihm favorisierte sogenannte modifizierte Trennungstheorie vermeidet eine Gewinnrealisierung, indem sie den durch ein Teilentgelt unterhalb des Buchwerts entstehenden Differenzbetrag als Entnahme behandelt, die nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG mit dem Buchwert anzusetzen ist.

2.6. Vertragliche Kaufpreisaufteilung zwischen Grundstücken und Gebäuden grundsätzlich maßgebend

Für die Berechnung der AfA ist nach einem BFH-Urteil vom 16.09.2015 die Kaufpreisaufteilung von Grundstück und Gebäude zugrunde zu legen, sofern sie nicht nur zum Schein getroffen wurde oder ein Gestaltungsmissbrauch vorliegt.

Weichen die Werte aus dem Kaufvertrag erheblich von den Bodenrichtwerten ab, rechtfertige dies nicht, diese Bodenrichtwerte an die Stelle der vereinbarten Werte zu setzen oder die auf Grund und Boden und Gebäude entfallenden Anschaffungskosten zu schätzen. Denn es handele sich lediglich um ein Indiz dafür, dass die vertragliche Aufteilung gegebenenfalls nicht die realen Werte wiedergebe. Ein solches Indiz könne durch andere Indizien entkräftet werden.

Das Finanzgericht müsse sich mit den Gesamtumständen des Kaufobjekts auseinandersetzen und klären, ob besondere Aspekte eine Abweichung des vertraglichen Kaufpreises vom vermutlich realen Wert nachvollziehbar erscheinen ließen. Die könne etwa durch

• besondere Ausstattungsmerkmale des Gebäudes,

• dessen ursprüngliche Baukosten und etwaige Renovierungen,

• eine gegebenenfalls eingeschränkte Nutzbarkeit wegen bestehender Mietverträge

oder

• den Wohnwert des Gebäudes im Kontext der Nachbarschaft (Straßenlärm, soziale Einrichtungen oder besondere Ruhe wegen einer benachbarten Grünanlage)

gerechtfertigt sein. Parallel dazu habe das Finanzgericht die besonderen Kriterien des Grundstücks zu berücksichtigen, etwa eine gepflegte Gartenanlage oder störenden Baumbestand.

2.7. Keine selbständige Abschreibung unselbständiger Gebäudeteile

Gebäude sind mit ihren unselbständigen Gebäudeteilen in Bezug auf die AfA als eine Einheit zu behandeln. Auch wenn die individuelle Nutzungsdauer einzelner Teile kürzer ist als die des Gesamtgebäudes, unterliegen sie keiner eigenen Absetzung für Abnutzung.

Das hat das FG Bremen mit Urteil vom 26.11.2015 rechtskräftig entschieden. Im entschiedenen Fall ging es um einen Dachgeschossausbau. Der Steuerpflichtige hatte die Umbaukosten aktiviert und wollte sie entsprechend der Dauer der Mietverträge über 15 Jahre abschreiben. Finanzamt und FG vertraten aber die Auffassung, es handele sich um nachträgliche Herstellungskosten des Gebäudes, die zwingend mit dem Gebäude abzuschreiben seien.

2.8. Absetzung für Substanzverringerung setzt Anschaffungskosten voraus

Legt der Kommanditist ein in seinem Privatvermögen entdecktes Kiesvorkommen in eine KG ein, hat diese das Kiesvorkommen mit dem Teilwert anzusetzen. Das hat der BFH mit Urteil vom 04.02.2016 entschieden. Absetzung für Substanzverringerung und Teilwertabschreibung seien auch dann nicht zulässig, wenn die KG das Kiesvorkommen nicht selbst abbaue, sondern einem Dritten zur Substanzausbeute verpachte, weil keine Anschaffungskosten vorlägen.

Hinweis:

Daher sollte bei Einlagen immer ein Entgelt vereinbart werden.

2.9. Einschränkung des Gewinnrealisierungszwangs nach § 50i EStG

§ 50i EStG hat spezifische Gewinnrealisierungsgebote zur Verhinderung unbesteuerter Entstrickungen bei nicht originär gewerblich tätigen Mitunternehmerschaften (z.B. gewerblich geprägter Gesellschaften oder Besitzunternehmen im Sinne des § 15 Abs. 3 EStG) geschaffen. Betroffen sind Gesellschaften mit ins Ausland wegziehenden bzw. weggezogenen Gesellschaftern.

§ 50i Abs. 2 EStG setzt bei Umwandlungen und Einbringungen Buchwertfortführungswahlrechte und -gebote außer Kraft und fordert, für Sachgesamtheiten, Wirtschaftsgüter und Anteilen den gemeinen Wert anzusetzen. Da der Wortlaut nach allgemeiner Meinung über den Gesetzeszweck hinausgeht, hat das BMF mit Schreiben vom 21.12.2015 die Anwendung des § 50i Abs. 2 EStG wegen „sachlicher Unbilligkeit“ eingeschränkt. Danach ist § 50i Abs. 2 EStG bei Einbringungen, Umwandlungen, Abspaltungen und Übertragungen auf übereinstimmenden Antrag aller Beteiligten nicht anzuwenden, wenn das deutsche Besteuerungsrecht hinsichtlich der laufenden Einkünfte und des Gewinns aus der Veräußerung oder Entnahme der erhaltenen Anteile nicht ausgeschlossen oder beschränkt wird.

2.10. BFH erleichtert gewinnneutrale Realteilung

Die gewinnneutrale Realteilung einer Personengesellschaft kann auch beim Ausscheiden eines Gesellschafters unter Übernahme eines Teilbetriebes vorliegen, wenn sie von den verbleibenden Gesellschaftern fortgesetzt wird. Das hat der BFH mit Urteil  vom 17.09.2015 unter Aufgabe seiner bisherigen Rechtsprechung entschieden.

Die Teilbetriebsübertragung sei grundsätzlich auch insoweit gewinnneutral, als dem übernommen Teilbetrieb vor dem Ausscheiden des Gesellschafters erhebliche liquide Mittel zugeordnet wurden.

Eine in diesem Zusammenhang gegebene verbindliche Zusage des Finanzamtes entfalte Bindungswirkung nur zu Gunsten des Steuerpflichtigen. Beträfe sie eine einheitliche und gesonderte Feststellung, so könnten sich die anfechtungsberechtigten Feststellungsbeteiligten grundsätzlich nur einvernehmlich auf sie berufen. Geschehe dies nicht, so entfalle die Bindungswirkung auch dann, wenn sich einzelne Feststellungsbeteiligte unter Verstoß gegen ihre gesellschaftsrechtliche Treuepflicht von ihr lösten.

In einem Urteil vom 16.12.2015 hat der BFH entschieden, dass die vorherige Einbringung der Anteile an einer Mitunternehmerschaft in andere Personengesellschaften einer Realteilung der Mitunternehmerschaft mit Buchwertfortführung nicht entgegenstehe, wenn an den anderen Personengesellschaften vermögensmäßig nur die Personen beteiligt seien, die zuvor auch an der Mitunternehmerschaft vermögensmäßig beteiligt waren.