Mandanten-Rundschreiben

Veröffentlicht am 16.07.2014

3. Neues zur Gewinnermittlung

3.1. VGA im Zusammenhang mit Pensionszusagen

a) Verstoß gegen das Nachzahlungsverbot

Pensionszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer unterliegen dem sogenannten Nachzahlungsverbot. Sie sind nach einem BFH-Urteil vom 26.06.2013 insoweit durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, als die für die Unverfallbarkeit von Pensionsansprüchen geltenden Fristen nicht an den Zeitpunkt der Erteilung der Pensionszusage, sondern an den früheren Zeitpunkt der Betriebszugehörigkeit anknüpfen. Demgemäß sei die auf die Vereinbarung von Vordienstzeiten beruhende Rückstellungsbewertung durch den Ansatz einer vGA außerbilanziell zu korrigieren.

b) VGA durch Kapitalabfindung der Pensionszusage an den beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH

Zahlt eine GmbH ihrem beherrschenden und weiterhin als Geschäftsführer tätigen Gesellschafter-Geschäftsführer aus Anlass der Übertragung von Gesellschaftsanteilen auf seinen Sohn eine Abfindung gegen Verzicht auf die ihm erteilte betriebliche Pensionszusage, obwohl als Versorgungsfälle ursprünglich nur die dauernde Arbeitsunfähigkeit und die Beendigung des Geschäftsführervertrages mit oder nach Vollendung des 65. Lebensjahres vereinbart waren, ist regelmäßig eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis und damit eine vGA anzunehmen. Dies hat der BFH mit Urteil vom 11.09.2013 entschieden. Finde eine GmbH die einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer erteilte Zusage auf laufende Rentenzahlungen entgegen der zugrundeliegenden Versorgungsvereinbarung vor der Beendigung des Dienstverhältnisses in einem Einmalbetrag durch Auszahlung der fälligen Beträge aus einer Rückdeckungsversicherung ab, indiziere das ebenfalls die im Gesellschaftsverhältnis liegende Veranlassung der Kapitalabfindung. Eine gezahlte Abfindung sei regelmäßig verdeckte Gewinnausschüttung, wenn eine GmbH ihrem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer an Stelle der monatlichen Rente „spontan“ die Zahlung einer Kapitalabfindung der Versorgungsanwartschaft zusage. Diese Kapitalabfindung führe bei der GmbH auch dann zu einer Vermögensminderung als Voraussetzung einer verdeckten Gewinnausschüttung, wenn der Begünstigte zeitgleich auf seine Anwartschaftsrechte auf die Versorgung verzichte und die bis dahin gebildete Pensionsrückstellung erfolgswirksam aufgelöst werde.

c) VGA durch Rentenzahlung gegenüber dem Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH nach Eintritt des Versorgungsfalls trotz Fortführung des Dienstverhältnisses

Es ist nach einem weiteren BFH-Urteil vom 23.10.2013 aus steuerrechtlicher Sicht nicht zu beanstanden, wenn die Zusage der Altersversorgung nicht von dem Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als Geschäftsführer mit Eintritt des Versorgungsfalls abhängig gemacht wird. In diesem Fall würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter zur Vermeidung einer verdeckten Gewinnausschüttung allerdings verlangen, dass das Einkommen aus der fortbestehenden Tätigkeit als Geschäftsführer auf die Versorgungsleistung angerechnet wird, oder aber der vereinbarte Eintritt der Versorgungsfälligkeit aufgeschoben wird, bis der Begünstigte endgültig seine Geschäftsführerfunktion beendet hat. Dass der Gesellschafter-Geschäftsführer seine Arbeitszeit und sein Gehalt nach Eintritt des Versorgungsfalls reduziert, ändere daran grundsätzlich nichts.

Hinweis:

Unter bestimmten Voraussetzungen kann der Geschäftsführer nach Amtsniederlegung (Achtung: Eintragung im Handelsregister!) trotz der Pensionszusage als Berater mit entsprechendem Vertrag für das Unternehmen tätig sein. Sprechen Sie uns gerne an, falls Sie insofern Beratungsbedarf haben.

3.2. Beratervertrag zwischen nahen Angehörigen

Im entschiedenen Fall war die Tochter (Rechtsanwältin) auf Grund eines Beratungsvertrages gegen ein Jahreshonorar von EUR 30.000,00 rechts- und steuerberatend in der Steuerberatungskanzlei des Vaters tätig. Das Finanzamt und das Finanzgericht lehnten den Betriebsausgabenabzug des Beratungshonorars ab, weil die Beratungsvereinbarung insgesamt einem Fremdvergleich nicht standhalte (mangelhafte Regelung des Vertragsgegenstands, keine Regelung der unterjährigen Vergütungszahlung, Haftungsausschluss). Der BFH hat auf die Nichtzulassungsbeschwerde der Klägerin die Sache an das Finanzgericht zurückverwiesen. Entscheidend sei, ob die Tochter die Beratungsleistung, für die sie bezahlt wurde, erbracht habe. Wenn das Finanzgericht dies nach einer genaueren Prüfung feststellen könne, müsse der Betriebsausgabenabzug anerkannt werden, denn das sei der wesentliche Vertragsbestandteil. Etwaige unübliche Nebenbestimmungen oder Begleitumstände seien dann nicht schädlich.

Hinweis:

Der BFH hat dem FG u.a. auf den Weg gegeben zu prüfen, ob es sich um ein Arbeitsverhältnis handelte. – Im Hinblick auf die Bedeutung, die insbesondere bei Teilzeitarbeit der tatsächlichen Erbringung von Arbeitsleistungen beigemessen wird und insoweit der Stpfl. die Beweislast trägt, sind Aufzeichnungen über die geleisteten Arbeiten bzw. Arbeitszeiten für die steuerliche Anerkennung hilfreich.

3.3. Schuldzinsen einer Personengesellschaft für ein Darlehen ihres Gesellschafters fallen nicht in den Anwendungsbereich des § 4 Abs. 4a EStG

Die einer Personengesellschaft entstandenen Schuldzinsen für ein Darlehen des Gesellschafters sind im Rahmen der Hinzurechnung gemäß § 4 Abs. 4a EStG nicht zu berücksichtigen, soweit sie zugleich als Sondervergütung behandelt worden sind. Dies gilt nach Ansicht des BFH in einem Urteil vom 12.02.2014 auch dann, wenn der Gesellschafter, der der Personengesellschaft ein Darlehen gewährt, an dieser nicht unmittelbar, sondern mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligt ist. Denn die Sondervergütungen, die ein mittelbar über eine Obergesellschaft beteiligter Gesellschafter von der Untergesellschaft erhalte, würden gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG bei der Gewinnermittlung der Untergesellschaft erfasst.

3.4. Auslegung und Verfassungsmäßigkeit des Abzugsverbots in § 8b Abs. 3 Satz 3 und 4 KStG

Es ist weder aus rechtssystematischer noch aus verfassungsrechtlicher Sicht zu beanstanden, dass § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG auch den Abzug von Veräußerungsverlusten und Teilwertabschreibungen bei der Einkommensermittlung ausschließt. Das hat der BFH am 12.03.2014 entschieden und bestätigt damit seine bisherige Rechtsprechung.

Das in § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG angeordnete Abzugsverbot für Gewinnminderungen im Zusammenhang mit einer Darlehensforderung oder aus der Inanspruchnahme von Darlehenssicherheiten erfordere darüber hinaus nur, dass der Gesellschafter, der das Darlehen oder die Sicherheit gewähre, zu irgendeinem Zeitpunkt während der Darlehenslaufzeit zu mehr als einem Viertel am Grund- oder Stammkapital der Körperschaft beteiligt sei oder gewesen sei. Auf den Zeitpunkt (nur) der Darlehensbegebung oder den Eintritt (nur) der Gewinnminderung komme es dabei nicht an. Das in § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG enthaltene Abzugsverbot sei verfassungsgemäß.

3.5. Kein niedriger Teilwert bei erst in einem späteren Veranlagungszeitraum fälligen Sanierungszuschuss

Der zugesagte, erst später als ein Jahr fällige unverzinsliche Sanierungszuschuss auf Grund eines öffentlich-rechtlichen Vertrags ist nach einem BFH-Urteil vom 24.07.2013 mit dem Nennwert anzusetzen, nicht mit dem abgezinsten Barwert. Anders als bei Verbindlichkeiten und Rückstellungen sehe das Gesetz für Aktivposten keine Abzinsung vor. Eine Teilwertabschreibung komme nicht in Betracht, weil die Wertminderung nicht „voraussichtlich dauernd“ sei.

3.6. Mindestlaufzeit des Gewinnabführungsvertrags – Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahres

Wird ein Gewinnabführungsvertrag auf die gesetzliche Mindestlaufzeit von fünf Zeitjahren nach § 14 Abs. 1Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG abgeschlossen, scheitert die steuerrechtliche Anerkennung von fünf Zeitjahren der Organschaft weder daran, dass der Vertrag aus wichtigem Grund kündbar ist, noch daran, dass die Organgesellschaft nachfolgend ihr Wirtschaftsjahr umstellt und den Gesamtzeitraum von fünf Zeitjahren durch Bildung eines Rumpfwirtschaftsjahres verkürzt. Dies hat der BFH mit seinem

Urteil vom 13.11.2013 entschieden. Werde der Gewinnabführungsvertrag vorzeitig aufgehoben, weil er aus Sicht der Parteien seinen Zweck der Konzernverlustverrechnung erfüllt habe, liege jedoch kein unschädlicher wichtiger Kündigungsgrund i.S.v. § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG vor.

3.7. Anwendung der Tarifbegünstigung von Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten bei den Gewinneinkünften

Nach einer Entscheidung des BFH vom 25.02.2014 kann „Vergütung“ i.S.v. § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG jeder Vorteil von wirtschaftlichem Wert sein, den der Steuerpflichtige im Rahmen der jeweiligen Einkunftsart erzielt. Bei einem bilanzierenden Gewerbetreibenden sei der Ertrag aufgrund der geballten Nachaktivierung von Umsatzsteuer-Erstattungsansprüchen für sechs Jahre, die darauf beruhten, dass der EuGH die gesamte Tätigkeit des Steuerpflichtigen für umsatzsteuerfrei gehalten habe, daher als tarifbegünstigte Vergütung für mehrjährige Tätigkeiten anzusehen. Hierbei sei von Bedeutung, dass Forderungen, die am maßgebenden Bilanzstichtag vom jeweiligen Schuldner noch bestritten würden, nicht aktiviert werden dürften.

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